Sachverhalt

Im April 2011 gewährte die irische Muttergesellschaft E. Ltd. ihrer Schweizer Tochtergesellschaft B. AG ein Darlehen, verzinst mit 3,15 % p.a. Im Jahr 2014 stellte die kantonale Steuerverwaltung des Kantons Waadt im Rahmen einer Buchprüfung fest, dass auf diesem konzerninternen Darlehen ein zu hoher Zinssatz belastet worden war. 

Die B. AG beauftragte daraufhin die X. AG mit einer steuerlichen Risikoanalyse. Zuständig war dort der Partner (A.), erfahrener Steuerexperte und Rechtsanwalt. Im August 2014 legte A. ein Memorandum vor, das die steuerlichen Risiken identifizierte, die Steuerbelastung für verschiedene Szenarien (inkl. der Rückerstattung unter dem DBA Schweiz – Irland) darlegte sowie mögliche Argumentationslinien gegenüber der Steuerverwaltung skizzierte. In diesem Zusammenhang wurde auch ausgeführt, dass ein Risiko bestünde, dass die Steuerverwaltung des Kantons Waadt allfällige geldwerte Leistungen an die ESTV melde. In dieser Zeit (September 2014) wurde zudem eine handschriftliche Notiz durch eine Mitarbeiterin der X. AG erstellt, welche festhielt, dass zwar nicht sicher sei, ob die Steuerverwaltung eine Meldung an die ESTV vornehme. Falls die ESTV jedoch tätig werde, würde die Verrechnungssteuer geschuldet sein. 

Eine anschliessend erstellte Verrechnungspreisstudie wurde im November 2014 bei der Steuerverwaltung des Kantons Waadt eingereicht, von dieser jedoch abgelehnt. Die Steuerverwaltung schlug stattdessen vor, den Zinssatz auf 2,5 % anzupassen bzw. dass sie einen solchen steuerlich akzeptieren würde. Am 29. Januar 2015 akzeptierte die B. AG diesen Vorschlag. Die Differenz zwischen dem bezahlten Zinssatz (3,15 %) und dem von der Steuerverwaltung vorgeschlagenen Zinssatz (2,5 %) wurde dadurch zu einer geldwerten Leistung an die Muttergesellschaft in Irland. Auf diese geldwerte Leistung war daher die Verrechnungssteuer geschuldet. Die Generalversammlung der B. AG genehmigte im Anschluss den Jahresabschluss 2014 am 4. Mai 2015, was im späteren Bundesgerichtsurteil von Bedeutung war.

Die B. AG unterliess jedoch die Deklaration der Verrechnungssteuer. 

Im Jahr 2018 eröffnete die ESTV nach einer vorgenommenen Kontrolle und damit zusammenhängenden weiteren Abklärungen ein Verwaltungsstrafverfahren. Es richtete sich schliesslich gegen:

• Die interne steuerlich verantwortliche Person der B. AG, zuständig für Buchhaltung und Steuererklärungen.

• Den externen Berater A., der das Memorandum erstellt und mit der Steuerverwaltung kommuniziert hatte.

   

Die ESTV verurteilte die beiden Personen zu Bussen von CHF 20'000 bzw. CHF 30'000. Die anschliessend angerufene erste kantonale Instanz sprach beide Personen frei. Als zweite kantonale Instanz verurteilte das Kantonsgericht Waadt beide Personen zu einer Busse von je CHF 8'000 (womit ein Eintrag ins Strafregister verbunden ist). 

Die Parteien zogen das jeweilige Urteil vor das Bundesgericht. 

Ansicht des Bundesgerichts

Verurteilung der internen verantwortlichen Person (Urteil 6B_90/2024)

Das Bundesgericht bestätigte die Verurteilung der intern verantwortlichen Person. Die geldwerte Leistung sei spätestens seit dem 29. Januar 2015 (Annahme des Vorschlags der Steuerverwaltung Waadt) bekannt und erkennbar gewesen. Die Verrechnungssteuer hätte daher zwingend bis zum 4. Juni 2015 (30 Tage nach der Generalversammlung für das Geschäftsjahr 2014) deklariert werden müssen.

Das Unterlassen der Deklaration sei eine vollendete Verrechnungssteuerhinterziehung. Die verantwortliche Person habe mindestens mit Eventualvorsatz gehandelt, also darauf vertraut, dass die ESTV den Sachverhalt nicht entdecken würde.

Die Verurteilung gründet auf dem Selbstveranlagungsprinzip – das Gesetz verlangt für die Verrechnungssteuer eine unaufgeforderte und fristgerechte Deklaration durch die steuerpflichtige Gesellschaft.

Freispruch des externen Beraters (Urteil 6B_93/2024)

Das Bundesgericht sprach den Berater A. hingegen frei. Er habe keine konkrete Empfehlung gegeben, die Verrechnungssteuer nicht zu deklarieren. Die Risikobewertung bzw. Risikoanalysen und das Aufzeigen von Steuerfolgen seien zulässige berufliche Tätigkeit. Blosse Einschätzungen sind daher unkritisch. 

Aussagen zum Risiko einer Kontrolle oder Notizen von Dritten reichen des Weiteren auch nicht aus, um den Tatbestand der Anstiftung zu erfüllen. Auch zeitlich sei eine Anstiftung im konkreten Fall ausgeschlossen, da relevante Aussagen erst nach dem 4. Juni 2015, also nach Fälligkeit der Verrechnungssteuerforderung, erfolgt seien.

Fazit

Für interne Verantwortliche: Hohe persönliche Verantwortung

Wer im Unternehmen mit Steuerfragen betraut ist, haftet persönlich, wenn die Gesellschaft die Deklarationspflichten bei der Verrechnungssteuer verletzt. 

Bei steuerlicher Unsicherheit empfiehlt sich eine frühzeitige Klärung mit externen Beratern und allenfalls Absprache mit der ESTV – insbesondere bei konzerninternen Transaktionen.

Für externe Berater: Konkrete Empfehlungen mit Handlungsanweisungen können heikel sein

Das Erstellen von Positionspapieren, das Aufzeigen von steuerlichen Risken und Argumentationslinien gegenüber den Steuerbehörden sind aus steuerstrafrechtlicher Sicht unbedenkliche Beratungstätigkeiten. 

Strafrechtlich kann es kritisch werden, wenn konkrete Empfehlungen mit Handlungsanweisungen z.B. zur Nicht-Deklaration oder zur Risikominimierung einer Entdeckung gegeben werden.