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tax blog: Unangenehme Steuerfallen bei Sanierungsleistungen des Aktionärs
Böhi Roland und Dufner Rico, in: bratschi tax blog, Dezember 2023Das Bundesgericht hat kürzlich die Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) bestätigt, wonach bei Zuschüssen des Aktionärs in die Gesellschaft, für welche der Sanierungsfreibetrag von maximal CHF 10 Mio. bei der Emissionsabgabe beansprucht wird, eine effektive Verlustausbuchung in der Handelsbilanz stattfinden muss. Demnach können bei der Beanspruchung des Sanierungsfreibetrags somit nicht gleichzeitig Kapitaleinlagereserven (KER) gebildet werden. Die Aktionäre und die Gesellschaft müssen sich daher bei solchen Fällen in Zukunft entscheiden, ob steuerfrei rückzahlbare KER gebildet werden sollen und auf dem Zuschuss die 1%ige Emissionsabgabe entrichtet wird, oder auf die Bildung von KER verzichtet werden und dafür bis zum Maximalbetrag von CHF 10 Mio. keine Emissionsabgabe geschuldet ist.
Sachverhalt
Die betroffene Schweizer Gesellschaft gehört einem internationalen Konzern an und wies in ihrer Bilanz 2014/2015 handelsrechtliche Verluste aus, woraus sich eine Überschuldung ergab, weshalb der Konzern ein Sanierungskonzept erarbeitete. Die Gesellschaft gelangte mit einer Rulinganfrage an die ESTV und unterbreitete ein mehrstufiges Sanierungsprogramm, welchem die ESTV im Rahmen der Rulinganfrage zustimmte, sich gleichzeitig aber eine spätere Kontrolle vorbehielt. Anschliessend vollzog die Gesellschaft unter anderem eine Kapitalerhöhung mit Leistung eines Aufgelds, wozu der Aktionär einen erheblichen Zuschuss leistete, der durch Verrechnung mit Passivdarlehen erbracht sowie den Reserven gutgeschrieben wurde. Die Gesellschaft legte der ESTV dar, dass der empfangene Zuschuss, unter Berücksichtigung des Freibetrags für Sanierungsmassnahmen (CHF 10 Mio.), zur Ausbuchung des Bilanzverlustes verwendet werde.
Anlässlich einer späteren Kontrolle der ESTV stellte diese dann fest, dass das Aufgeld den KER gutgeschrieben und nicht zur Ausbuchung des Bilanzverlusts verwendet wurde. Mit Blick darauf verlangte die ESTV nachträglich die 1%ige Emissionsabgabe für das Aufgeld, insb. auch im Umfang des Freibetrags für Sanierungsmassnahmen (CHF 10 Mio).
Begründung
Das Bundesgericht führt aus, dass der formale Charakter der Emissionsabgabe zu einer formell-zivilrechtlichen Betrachtungsweise führe. Nebst der Begründung bzw. Erhöhung des Aktienkapitals sind auch Zuschüsse durch Aktionäre von der Emissionsabgabe erfasst. Ein solcher Zuschuss lässt das nominelle Kapital zwar unberührt, erhöht aber die Reserven. Als Ausnahme des eben erwähnten Grundsatzes werden Zuschüsse im Zusammenhang mit Sanierungen unter gewissen Umständen von der Emissionsabgabe ausgenommen. Wobei bei einer stillen Sanierung bestehende Verluste beseitigt werden und der Freibetrag von gesamthaft CHF 10 Mio. nicht überschritten werden kann. Im vorliegenden Fall war die Beseitigung der bestehenden Verluste und die restriktive Gesetzesauslegung der Streitpunkt.
Anders als das Bundesverwaltungsgericht befand das Bundesgericht, dass es dem gesetzgeberischen Willen entspreche, dass effektiv handelsrechtliche Verluste im Geschäftsjahr des Zuschusses auszubuchen sind, damit dieser von der Emissionsabgabe ausgenommen wird.
Fazit
Bei stillen und offenen Sanierungen müssen, soweit eine Befreiung der Emissionsabgabe bis zum Freibetrag beansprucht werden will, Verluste tatsächlich ausgebucht und damit beseitigt werden. Wahlweise kann die Emissionsabgabe entrichtet werden und damit auf die Ausbuchung der Verluste, unter Schaffung von KER durch den Zuschuss, verzichtet werden.
Aktionäre und Gesellschaften sind daher gut beraten frühzeitig abzuklären, welches Vorgehen am zweckmässigsten ist, um unliebsame Überraschungen im Nachhinein zu vermeiden.
